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從稅收視角觀察審計(jì)浮出的稅收問題

今年6月，審計(jì)署公布了對幾家國有企業(yè)的審計(jì)結(jié)果，筆者發(fā)現(xiàn)其中存在的諸多問題均與稅收相關(guān)。

據(jù)媒體報(bào)道，審計(jì)署在對某錳礦公司進(jìn)行審計(jì)時發(fā)現(xiàn)，該公司向兩家工貿(mào)公司支付了咨詢費(fèi)，分別為100萬元和140萬元。經(jīng)過深入追查，審計(jì)署發(fā)現(xiàn)還有多家礦業(yè)公司與這兩家工貿(mào)公司簽訂了類似合同：工貿(mào)公司幫助礦業(yè)公司向國家相關(guān)部門申請財(cái)政專項(xiàng)資金，收取咨詢費(fèi)，咨詢費(fèi)金額為所獲批財(cái)政專項(xiàng)資金的40%，財(cái)政專項(xiàng)資金獲批后再支付。

審計(jì)署審計(jì)結(jié)果證明，這兩家工貿(mào)公司是幫助企業(yè)申請財(cái)政專項(xiàng)資金的掮客，其收取高額咨詢費(fèi)背后存在權(quán)錢交易問題，該問題直接導(dǎo)致財(cái)政部企業(yè)司綜合處原處長陳柱兵落馬。

據(jù)今年6月19日北京青年報(bào)報(bào)道，審計(jì)署在對郵儲銀行總行的審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，有三家中介公司在幫助湖南高速等多家政府融資臺公司取得郵儲銀行數(shù)十億元專項(xiàng)融資過程中，得到了上億元的“融資顧問費(fèi)”。審計(jì)人員判斷，其中必然存在對郵儲銀行內(nèi)部人員的利益輸送。這直接導(dǎo)致郵儲銀行原行長陶禮明落馬。

作為稅務(wù)稽查人員，筆者根據(jù)上述報(bào)道分析判斷，錳礦公司和郵儲銀行總行支付的咨詢費(fèi)應(yīng)該都有憑證，且都記了賬，不然審計(jì)署不會查到其對誰支付了多少咨詢費(fèi)。既然有憑證，這兩家企業(yè)也應(yīng)該是將所支付的咨詢費(fèi)作為費(fèi)用，在利潤中進(jìn)行了列支，在申報(bào)所得稅時進(jìn)行了稅前扣除。

從審計(jì)署審計(jì)情況來看，這種咨詢費(fèi)支出應(yīng)屬非法支出，是不能進(jìn)行稅前扣除的。但它怎么就被扣除了?為何沒有被稅務(wù)機(jī)關(guān)及時制止?其實(shí)，咨詢費(fèi)這個稅前扣除項(xiàng)目，是稅務(wù)人員在檢查過程中經(jīng)常遇到的難題。

稽查難點(diǎn)一：咨詢費(fèi)是否合理難以判斷

有關(guān)稅前扣除的原則，我國企業(yè)所得稅法第八條有明確規(guī)定，即企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除。根據(jù)我國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。

據(jù)此，我們可以認(rèn)為，在稅前扣除時，與取得收入有關(guān)的支出的合理性非常關(guān)鍵，包括咨詢費(fèi)。

然而現(xiàn)實(shí)中，要判斷什么是合理的咨詢費(fèi)，非常難。原因是，咨詢服務(wù)是腦力勞動，不像廣告有實(shí)實(shí)在在的物品或音視頻，咨詢成果可能就是一頁紙。其價值卻難以衡量，不像貨物通常有個公允價值。一個點(diǎn)子可能一文不值，也可能救活一家企業(yè)。正如有人說過的“畫一條線只值1美元，但知道在哪里畫一條線值9999美元”�，F(xiàn)在，為企業(yè)做上市咨詢，收取幾十萬元人民幣算少的。為企業(yè)做境外上市咨詢，收取幾百萬元人民幣只是起步價。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)無法判斷企業(yè)發(fā)生的巨額咨詢費(fèi)是否合理。若僅因?yàn)榻痤~巨大就認(rèn)為不合理，沒有法律依據(jù)。

這就帶來了稅收管理難題。

比如，筆者在一次日常檢查中發(fā)現(xiàn)，某外商投資企業(yè)每年都向其境外母公司支付咨詢費(fèi)500萬美元，并在納稅申報(bào)時作了稅前扣除。合同很簡單，只是約定由境外母公司為其做市場調(diào)查、人力資源等咨詢服務(wù)。筆者提出企業(yè)每年都支付這么多咨詢費(fèi)不合理。企業(yè)中方人員笑問：“您說多少錢算合理?”外方人員補(bǔ)充了一句：“智慧無價�！惫P者無言以對。

從某地稅務(wù)機(jī)關(guān)在辦理售付匯業(yè)務(wù)過程中了解的信息看，一些外商投資企業(yè)經(jīng)常向其境外公司支付高額咨詢費(fèi)，有時一項(xiàng)咨詢就支付幾十萬美元，都作了稅前扣除。至于這些交易是否符合公交易的原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以判斷。

根據(jù)有關(guān)中外稅收協(xié)定的規(guī)定，通常情況下，我國對境外提供的勞務(wù)及沒有構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的境內(nèi)勞務(wù)的服務(wù)費(fèi)是不予征稅的(稅法及稅收協(xié)定另有規(guī)定的除外)。筆者分析，境外公司之所以紛紛通過提供咨詢服務(wù)的形式從境內(nèi)公司收款，很可能就是鉆這個政策的漏洞，借機(jī)轉(zhuǎn)移利潤，同時使其境內(nèi)公司減輕稅負(fù)。對此，稅務(wù)機(jī)關(guān)無可奈何。

境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間也存在這種大額咨詢服務(wù)交易行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)同樣無法判斷其是否合理。

稽查難點(diǎn)二：咨詢費(fèi)是否真實(shí)難以判斷

咨詢費(fèi)列支，即使合理，也不一定真實(shí)。但如何判斷其真實(shí)性，對稅務(wù)人員來說也是難題。

某地稅務(wù)稽查人員在一次檢查中發(fā)現(xiàn)，某企業(yè)稅前扣除了咨詢費(fèi)160萬元。經(jīng)查證實(shí)，該企業(yè)與某咨詢公司簽有合同，約定咨詢公司為其提供市場調(diào)查服務(wù)。該企業(yè)提供了咨詢公司出具的只有幾頁紙的調(diào)查報(bào)告，以及向?qū)Ψ街Ц蹲稍冑M(fèi)的憑證。稽查人員在征管系統(tǒng)中查詢某咨詢公司的信息，發(fā)現(xiàn)其在登記兩個月后已欠稅走逃�；�查人員懷疑某咨詢公司為開票公司，被檢查企業(yè)可能存在購買發(fā)票行為。但雙方合同、咨詢成果、真實(shí)發(fā)票、支付憑證一應(yīng)俱全，沒有證據(jù)表明該咨詢活動是虛構(gòu)的�；�查人員只能默認(rèn)其咨詢費(fèi)處理。

目前，很多虛開發(fā)票都被冠以咨詢費(fèi)的名義。筆者從一些已破獲的以虛開發(fā)票為主業(yè)的咨詢公司案例中發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)在虛開發(fā)票做得越來越真實(shí)，合同等憑據(jù)齊全，買票公司通常全額付款，造成資金流與業(yè)務(wù)相匹配的假象，然后開票公司再通過其他方式返還，只收取“稅點(diǎn)”，可謂天衣無縫。

顯然，稅務(wù)機(jī)關(guān)憑現(xiàn)有管理手段，很難判斷企業(yè)支付咨詢費(fèi)的真實(shí)性。

稽查難點(diǎn)三：咨詢費(fèi)是否合法難以判斷

即便能判定咨詢費(fèi)列支的合理性、真實(shí)性，還有一個問題不能避免，那就是判斷咨詢費(fèi)列支的合法性。

以前述審計(jì)署報(bào)告為例，某錳礦公司支付的240萬元咨詢費(fèi)能否稅前扣除?結(jié)合上述有關(guān)稅前扣除的規(guī)定來看，假設(shè)稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)相關(guān)合同、記賬憑證等證據(jù)，能判定240萬元咨詢費(fèi)列支合理、真實(shí)，允許其作稅前扣除處理，依然有管理風(fēng)險。

根據(jù)審計(jì)署報(bào)告，這240萬元咨詢費(fèi)支出屬于違法支出。違法支出能否稅前扣除?雖然現(xiàn)行稅法并沒有明文規(guī)定，但由于其是行賄支出，不符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，違背了合理性原則，因此不能稅前扣除。但對此，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能事前判斷，很難及時阻止。

受職責(zé)限制，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能判斷一項(xiàng)支出是否違反稅法，沒有權(quán)力也沒有能力判斷其是否違反其他法律。比如，一項(xiàng)廣告支出是否違反廣告法，只能由工商行政管理部門來判定。對于咨詢費(fèi)稅前扣除，稅務(wù)機(jī)關(guān)同樣只能通過檢查確認(rèn)其是否合乎稅法規(guī)定，而不能判斷其是否違反刑法。若合乎稅法規(guī)定，就允許企業(yè)作稅前扣除。當(dāng)一項(xiàng)稅前扣除支出后被其他部門判定為違法時，稅務(wù)機(jī)關(guān)才能要求相關(guān)企業(yè)糾正賬務(wù)處理，補(bǔ)繳稅款。

建議設(shè)置咨詢費(fèi)稅前扣除限額

從上述分析來看，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要盡快加強(qiáng)咨詢費(fèi)的稅收管理。筆者認(rèn)為，至少可以從四方面著手。

第一，對咨詢費(fèi)設(shè)置稅前扣除限額。支付咨詢費(fèi)是目前關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)移利潤、商業(yè)賄賂和掩蓋不合法不合理支出的一個常用方法。只要咨詢合同、咨詢報(bào)告、發(fā)票等要件齊全，即使金額較大，支付較頻繁，稅務(wù)機(jī)關(guān)因難以判斷其真實(shí)性、合理性和合法性，往往也不能制止�？梢�，現(xiàn)在咨詢費(fèi)就像個稅前扣除的筐，什么都可以往里裝，若不加以控制，會造成重大稅款流失。以郵儲銀行上億元的“融資顧問費(fèi)”為例，按25%稅率計(jì)算，就可能造成上千萬元的稅款流失。為避免企業(yè)借咨詢費(fèi)虛增成本、轉(zhuǎn)移利潤，建議相關(guān)方面效仿業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除規(guī)定，對咨詢費(fèi)設(shè)置稅前扣除限額。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。

第二，建立稅務(wù)機(jī)關(guān)與審計(jì)署等執(zhí)法部門之間的信息共享機(jī)制。從目前來看，對于以咨詢費(fèi)名目支付的非法支出，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以判斷其性質(zhì)，只能事后管理。由于缺乏執(zhí)法部門間的信息共享機(jī)制，可能造成已被其他政府部門判定為違法的咨詢費(fèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)因不知情，依然允許其稅前扣除的情況。建立稅務(wù)機(jī)關(guān)與執(zhí)法部門之間的信息共享機(jī)制后，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以在第一時間獲悉違法的稅前扣除項(xiàng)目，及時采取應(yīng)對措施。

第三，稅務(wù)機(jī)關(guān)對涉及虛開發(fā)票的咨詢公司要一查到底。目前真票假開現(xiàn)象比較嚴(yán)重，單純的發(fā)票檢查很難判斷其真實(shí)性，稅務(wù)機(jī)關(guān)可從抓獲的虛開發(fā)票的咨詢公司查起，追查購票企業(yè)，使其支付的咨詢費(fèi)不能稅前扣除，并予以處罰，打擊需求市場。

第四，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)與銀行、外匯管理等部門加強(qiáng)合作，共享信息。目前，經(jīng)常有境外公司通過巨額、頻繁的咨詢服務(wù)悄然轉(zhuǎn)移境內(nèi)公司的利潤，逃避納稅，反避稅部門應(yīng)加強(qiáng)境外公司收取咨詢費(fèi)等服務(wù)費(fèi)用的監(jiān)管。但這并非稅務(wù)機(jī)關(guān)一家努力就夠的，還需要銀行、外匯管理等部門通力合作。